Знание позиций налоговых органов, финансистов и мнения профессионального сообщества необходимо бухгалтеру для принятия решений и планирования работы. Обзор поможет быстро сориентироваться в рассматриваемых проблемах и принять взвешенное решение с учетом всех возможных вариантов поведения и их последствий.

Новости

1. Проценты за пользование чужими денежными средствами не нормируются

Письмо Минфина России от 07.03.2014 N 03-03-06/2/10089

Финансовое ведомство разъяснило, что выплачиваемые по решению суда проценты за незаконное пользование чужими денежными средствами должник вправе учесть в составе внереализационных расходов. Данные суммы выплачиваются при неисполнении денежного обязательства ( п. 1 ст. 395 ГК РФ). Их начисление является санкцией, которую можно признать на дату вступления в силу решения суда о взыскании этих сумм ( подп. 13 п. 1 ст. 265, подп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ). Арбитражные суды также квалифицируют рассматриваемые проценты как штраф, соответствующий требованиям ст. 252 НК РФ. На основании подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ указанные суммы включаются в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 06.05.2009 N А40-11268/08-128-47).

Ранее Минфин России придерживался мнения, что проценты за незаконное пользование чужими денежными средствами относятся к процентам по долговым обязательствам, которые необходимо включать в расходы с учетом положений ст. 269 НК РФ, то есть необходимо нормировать ( Письмо от 14.09.2009 N 03-03-06/1/580).

2. Физлицо вправе получить у нескольких налоговых агентов имущественный вычет по расходам на покупку жилья независимо от даты его приобретения

Письмо ФНС России от 09.04.2014 N ПА-4-11/6649 "О порядке предоставления имущественных налоговых вычетов налоговыми агентами" (вместе с Письмом Минфина России от 26.03.2014 N 03-04-07/13348)

Физлица могут получить имущественный вычет по расходам на приобретение (строительство) жилья у нескольких налоговых агентов по своему выбору независимо от даты возникновения права на данный вычет. Письмо финансового ведомства с соответствующими разъяснениями ФНС России направила нижестоящим налоговым органам, а также разместила на своем официальном сайте как обязательное к использованию в работе.

Напомним, что с 1 января 2014 г. в абз. 3 п. 8 ст. 220 НК РФ закреплено право физлица получить имущественный вычет по расходам на приобретение жилья у одного или нескольких налоговых агентов по своему выбору. Ранее указанный вычет мог быть получен только у одного налогового агента. Подробнее об этих и других изменениях в части предоставления имущественного вычета см. в Практическом комментарии основных изменений налогового законодательства с 2014 года.

Следует, однако, обратить внимание на то, что согласно переходным положениям, предусмотренным в ч. 1 и 2 ст. 2 Федерального закона от 23.07.2013 N 212-ФЗ, новая редакция ст. 220 НК РФ и, соответственно, новый порядок предоставления имущественного вычета применяются для правоотношений, которые возникли с 1 января 2014 г. Ранее Минфин России неоднократно отмечал, что новые правила применяются в том случае, если физлицо получает имущественный вычет по расходам на приобретение (строительство) жилья, право собственности на которое зарегистрировано в период с указанной даты (см., например, Письма от 12.02.2014 N 03-04-05/5598, от 28.11.2013 N 03-04-05/51477, от 27.11.2013 N 03-04-05/5140).

3. При расчете ЕНВД в отношении услуг по перевозке грузов ремонтируемые автомобили не учитываются

Письмо Минфина России от 17.03.2014 N 03-11-11/11347

Минфин России впервые разъяснил, что находящиеся в ремонте транспортные средства не учитываются при исчислении ЕНВД в отношении автотранспортных услуг по перевозке грузов.

Единый налог по указанному виду деятельности исчисляется с учетом физического показателя "количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов" ( п. 3 ст. 346.29 НК РФ). Чтобы применялся данный спецрежим, число автомобилей не должно превышать 20 ( подп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). При определении их количества учитываются предназначенные для оказания платных услуг по перевозке грузов транспортные средства, которые или находятся у налогоплательщика на балансе, или арендованы (например, по договору лизинга либо субаренды) для осуществления названной деятельности. Сославшись на п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н), финансовое ведомство отметило, что по степени использования основные средства подразделяются на находящиеся в эксплуатации, в запасе (резерве), в ремонте и др. Следовательно, ремонтируемые автомобили к числу эксплуатируемых не относятся и не учитываются при исчислении ЕНВД.

Аналогичную позицию высказал Президиум ВАС РФ в п. 9 Информационного письма от 05.03.2013 N 157.

Однако ранее Минфин России и многие арбитражные суды приходили к выводу, что транспорт, который не эксплуатируется из-за ремонта, должен учитываться при исчислении ЕНВД. Данный вывод также изложен в Определении Конституционного Суда от 25.02.2010 N 295-О-О. Суд указал следующее: законодатель связывает применение ЕНВД с правом собственности (пользования, владения, распоряжения) на транспортные средства, а факт их эксплуатации значения не имеет. Дополнительные материалы по рассматриваемому вопросу см. в Практическом пособии по ЕНВД.

Таким образом, поскольку точка зрения Минфина России изменилась, при перевозке грузов ремонтируемые транспортные средства можно не учитывать в целях исчисления ЕНВД. Напомним, что если налогоплательщик выполняет письменные разъяснения финансового ведомства, то к налоговой ответственности он не привлекается ( подп. 3 п. 1 ст. 111 и п. 2 ст. 109 НК РФ).

Комментарии

1. Принят закон, направленный на устранение некоторых различий между налоговым и бухгалтерским учетом

Название документа:

Федеральный закон от 20.04.2014 N 81-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации"

Комментарий:

Как отмечалось в Основных направлениях налоговой политики РФ на 2014 год и на плановый период 2015 и 2016 годов, в целях упрощения налогового учета и его сближения с бухгалтерским учетом предполагается применить следующие меры:

- уточнить методы списания в расходы стоимости материально-производственных запасов в целях налогообложения прибыли организаций, чтобы обеспечить возможность ведения единого учета таких запасов в бухгалтерском и налоговом учете;

- предоставить возможность амортизировать малоценное имущество в зависимости от применяемой налогоплательщиком учетной политики;

- принять безвозмездно полученное имущество к налоговому учету по рыночной стоимости, определенной на дату его получения;

- единовременно признать убытки от уступки права требования после наступления срока платежа на дату уступки права требования;

- изменить порядок переоценки обязательств и требований, выраженных в иностранной валюте, а также учета доходов и расходов в виде суммовых разниц.

21 апреля 2014 г. на официальном интернет-портале правовой информации ( http://www.pravo.gov.ru) был размещен Федеральный закон от 20.04.2014 N 81-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон), который направлен на реализацию всех указанных мер. Кроме того, в Законе предусмотрены поправки, касающиеся НДС. Порядок вступления Закона в силу регулируется ст. 3 Закона. О датах вступления каждой поправки будет указано ниже. Рассмотрим изменения подробнее.

1.1. Новый порядок налогового учета курсовых и суммовых разниц

С 1 января 2015 г. из Налогового кодекса РФ исключаются понятие "суммовые разницы" и специальный порядок их учета. Суммовые разницы в существующем понимании станут частью курсовых разниц и будут учитываться по единым с ними правилам. Это касается и периодической переоценки требований. Обратим внимание, что согласно ч. 3 ст. 3 Закона суммовые разницы, возникшие у налогоплательщика по сделкам, заключенным до 1 января 2015 г., учитываются в целях налогообложения прибыли организаций в порядке, установленном до дня вступления Закона в силу. Таким образом, новые правила учета будут применяться к тем суммовым разницам, которые возникнут в отношении сделок, заключенных начиная с 1 января 2015 г.

Согласно новой редакции п. 11 ч. 2 ст. 250 НК РФ положительной признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, или при уценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте.

Соответственно, отрицательной признается курсовая разница, возникающая при уценке указанного имущества и требований или дооценке упомянутых обязательств ( подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ в новой редакции).

В данных нормах предусмотрено, что эти правила применяются, если указанная дооценка или уценка производится в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного Центральным банком РФ, либо с изменением курса иностранной валюты (условных денежных единиц) к рублю РФ, установленного законом или соглашением сторон, при условии, что выраженная в этой иностранной валюте (условных денежных единицах) стоимость требований (обязательств), подлежащих оплате в рублях, определяется по курсу, установленному законом или соглашением сторон соответственно.

Отметим, что уточнение о применении данных правил в связи с переоценкой выраженных в иностранной валюте или условных денежных единицах требований, подлежащих оплате в рублях, касается тех разниц, которые в действующей редакции Налогового кодекса РФ рассматриваются в качестве суммовых.

Порядок признания курсовых разниц в качестве доходов и расходов с 2015 г. в целом останется прежним. Отличия заключаются в том, что в п. 8 ст. 271 и п. 10 ст. 272 НК РФ в новой редакции будет указано следующее: требования (обязательства), стоимость которых выражена в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком РФ, в частности, на последнее число текущего месяца, а не на последнее число отчетного (налогового) периода, как сейчас.

Необходимо отметить, что согласно подп. 7 п. 4 ст. 271 и подп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ в действующей редакции положительные и отрицательные курсовые разницы признаются соответственно доходами и расходами на последнее число текущего месяца. Таким образом, с 2015 г. новая редакция п. 8 ст. 271 и п. 10 ст. 272 НК РФ не будет противоречить в данной части подп. 7 п. 4 ст. 271 и подп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ соответственно.

Обратим внимание, что Минфин России, в частности, в Письме от 17.10.2012 N 03-03-06/1/556 разъяснял, что курсовые разницы (положительные и отрицательные) в связи с переоценкой непогашенной суммы долгового обязательства в виде кредита, выданного в иностранной валюте, учитываются российской организацией - заемщиком и определяются на дату прекращения (исполнения) долгового обязательства по возврату кредита или на последнее число отчетного (налогового) периода - в зависимости от того, что произошло раньше. Данный подход является спорным. Существует точка зрения, что налогоплательщик вправе самостоятельно определить, когда учитывать соответствующий доход - на конец каждого месяца либо на конец отчетного (налогового) периода. Подробнее об этом см. в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Относительно пересчета выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах) стоимости требований (обязательств), подлежащих оплате в рублях, отметим следующее. Согласно новым правилам, которые будут действовать с 1 января 2015 г., такие требования пересчитываются в рубли по курсу иностранной валюты, установленному законом или соглашением сторон, на дату перехода права собственности, прекращения (исполнения) требований (обязательств) и (или) на последнее число текущего месяца в зависимости от того, что произошло раньше. Такие правила учета доходов и расходов будут предусмотрены п. 8 ст. 271 и п. 10 ст. 272 НК РФ в новой редакции.

С 1 января 2015 г. утратят силу специальные правила учета суммовых разниц, приведенные в п. 11.1 ч. 2 ст. 250, подп. 5.1 п. 1 ст. 265, п. 7 ст. 271, п. 9 ст. 272, ч. 4 ст. 316 НК РФ и др.

1.2. Порядок учета расходов на приобретение имущества, не являющегося амортизируемым, организация вправе определить самостоятельно

С 1 января 2015 г. организации смогут самостоятельно определить порядок признания материальных расходов, предусмотренных подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ. Напомним, что в указанном подпункте перечислены затраты на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды, других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством РФ, и иного имущества, не являющегося амортизируемым. Новое правило касается в том числе малоценного имущества.

Согласно действующей редакции указанной нормы стоимость такого имущества полностью включается в состав материальных расходов по мере его ввода в эксплуатацию.

С 1 января 2015 г. налогоплательщик сможет списывать стоимость названного имущества в течение более одного отчетного периода. Данное право будет ему предоставлено в соответствии с новой редакцией подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ. При этом необходимо будет принимать во внимание срок использования имущества или иные экономически обоснованные показатели.

1.3. Доход от реализации полученного безвозмездно имущества можно будет уменьшить на рыночную стоимость такого имущества, определенную на дату его получения

С 1 января 2015 г. организации смогут принимать к налоговому учету безвозмездно полученное не являющееся амортизируемым имущество по рыночной стоимости, определенной на дату его получения. С указанной даты в новой редакции будет изложен абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ. В нем будет предусмотрено, что стоимость этого имущества определяется как сумма дохода, который учтен налогоплательщиком в порядке, предусмотренном п. 8 ч. 2 ст. 250 НК РФ. Напомним, что соответствующие доходы учитываются исходя из рыночных цен.

В связи с данными изменениями разрешится спорная ситуация, которая связана с уменьшением дохода от реализации прочего имущества, полученного безвозмездно. Такой доход можно будет уменьшать на сумму дохода, учтенную в целях налога на прибыль при безвозмездном получении имущества в соответствии с п. 8 ч. 2 ст. 250 НК РФ.

Согласно подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ доход от реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров) можно уменьшить на цену приобретения (создания) этого имущества и на сумму расходов, указанных в абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ. Поскольку в нем на данный момент не уточняется, как определить стоимость полученного безвозмездно имущества, возникают споры. Подробнее о них см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

1.4. Из налогообложения будет исключен метод ЛИФО

Положения Налогового кодекса РФ, предусматривающие использование метода ЛИФО для определения размеров расходов, с 1 января 2015 г. утратят силу. Соответствующие правила исключены из п. 8 ст. 254 НК РФ, подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ, подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ.

Напомним, что в бухгалтерском учете данный метод не используется с 1 января 2008 г. (см. Приказ Минфина РФ от 26.03.2007 N 26н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету").

1.5. Убыток от уступки права требования будет учитываться в расходах единовременно

С 1 января 2015 г. организации смогут учитывать убыток от уступки права требования, которая была произведена третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа, единовременно на дату этой уступки. Соответствующие изменения внесены в п. 2 ст. 279 НК РФ. Напомним, что согласно действующей редакции указанного пункта такой убыток учитывается постепенно: 50 процентов суммы убытка признаются на дату уступки права требования, а оставшаяся часть включается в расходы по истечении 45 календарных дней с даты уступки права требования.

1.6. Налогоплательщики НДС не обязаны будут вести журнал учета счетов-фактур

С 1 января 2015 г. налогоплательщики НДС не должны будут вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур. Соответствующие изменения будут внесены в п. 3 ст. 169 НК РФ. Как следует из "дорожной карты" по совершенствованию налогового администрирования (утв. Распоряжением Правительства РФ от 10.02.2014 N 162-р), данное изменение направлено на сокращение избыточного документооборота, поскольку отражаемая в журналах информация дублируется в книге покупок и книге продаж. Обязанность по ведению указанных книг сохранится.

Как следствие данной поправки также с 1 января 2015 г. будут внесены изменения в п. 6 ст. 145 НК РФ. Из списка документов, подтверждающих право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС (продление срока освобождения), будет исключена копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

По вопросу о том, должны ли организации и индивидуальные предприниматели, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС, вести журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур, см. Энциклопедию спорных ситуаций по НДС.

Следует обратить внимание на противоречие, которое может возникнуть в связи с вступлением в силу изменений в п. 3 ст. 169 НК РФ.

1 января 2015 г. должны вступить в силу п. п. 5.1 и 5.2 ст. 174 НК РФ. Они введены Федеральным законом от 28.06.2013 N 134-ФЗ. Для применения данных норм у налогоплательщика необходимо наличие упомянутого журнала учета.

Так, согласно п. 5.1 ст. 174 НК РФ в случае выставления и (или) получения счетов-фактур при осуществлении налогоплательщиком предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров в налоговую декларацию включаются сведения, указанные в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур в отношении данной деятельности. Противоречие заключается в том, что, с одной стороны, обязанности по ведению данного журнала у налогоплательщиков не будет (новая редакция п. 3 ст. 169 НК РФ), а с другой стороны, для заполнения декларации необходимо взять сведения из этого журнала ( п. 5.1 ст. 174 НК РФ).

Пунктом 5.2 ст. 174 НК РФ установлена обязанность по представлению в определенном случае упомянутого журнала налогоплательщиками, которые освобождаются от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС, связанных с исчислением и уплатой налога, и при этом не признаются налоговыми агентами. Журнал представляется в налоговый орган в случае выставления и (или) получения данными налогоплательщиками счетов-фактур при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров. В такой ситуации противоречие заключается в том, что обязанности по ведению этого журнала у налогоплательщиков не будет (новая редакция п. 3 ст. 169 НК РФ), в то же время налогоплательщики, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС, в определенных случаях должны будут представить такой журнал в налоговый орган ( п. 5.2 ст. 174 НК РФ).

Возможно, до 1 января 2015 г. эти противоречия будут устранены.

1.7. В целях исчисления НДС "суммовые разницы" переименованы в "разницы в сумме"

База по НДС не корректируется в случае изменения курса иностранной валюты (условных единиц), если согласно условиям договора оплата реализованных товаров (работ, услуг, имущественных прав) предусмотрена в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или условных единицах ( п. 4 ст. 153 НК РФ). Возникающие при изменении курса разницы назывались "суммовыми разницами в части налога". С 1 июля 2014 г. они переименованы в "разницы в сумме налога". Соответствующее изменение внесено и в абз. 5 п. 1 ст. 172 НК РФ.

Как и ранее, разницы сумм учитываются при исчислении налога на прибыль в составе внереализационных доходов (расходов). Для суммовых разниц были предусмотрены специальные положения в п. 11.1 ст. 250 и подп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ, которые с 1 января 2015 г. признаются утратившими силу. Кроме того, с указанной даты исключаются п. 7 ст. 271 и п. 9 ст. 272 НК РФ, которые определяли момент признания суммовых разниц в доходах (расходах). В связи с этим возникает вопрос: каким образом будут учитываться в базе по налогу на прибыль разницы в сумме НДС, возникающие при изменении курса иностранной валюты? Возможно несколько подходов.

Один основан на том, что эти суммы названы разницами в сумме налога, следовательно, они учитываются как налоги и иные обязательные платежи. Однако Налоговый кодекс РФ не содержит положений, по прямому указанию которых налоги учитываются в доходах. Что касается расходов, то налоги и иные обязательные сборы, за исключением предъявленных покупателю, в силу подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Поскольку в п. 4 ст. 153 НК РФ отрицательные разницы в сумме НДС признаются внереализационными расходами, данный подход неправомерен.

Согласно другому необходимо применять нормы Налогового кодекса РФ, установленные в отношении курсовых разниц. Однако называемые ранее "суммовыми разницами" такие разницы в сумме НДС не переименованы в курсовые разницы. Следовательно, можно предположить, что законодатель разделяет эти понятия.

Наконец, перечень внереализационных доходов (расходов) является открытым, что позволяет учитывать разницы в сумме НДС в базе по налогу на прибыль как иные, не связанные с производством и реализацией доходы (расходы). В этом случае логичным представляется определение даты учета разниц в сумме налога на основании подп. 3 п. 4 ст. 271 и подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ как даты расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или как даты предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для осуществления расчетов. Такой вывод следует из того, что данные суммы возникают из-за разницы курсов иностранной валюты на момент отгрузки и на момент оплаты. Однако указанные нормы распространяются на доходы в виде арендной платы (лизинговых платежей) и иные аналогичные поступления, а также на расходы в виде комиссионных сборов, арендных (лизинговых) платежей, оплаты сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги) и иные подобные затраты.

Таким образом, положений, четко устанавливающих момент учета разниц в сумме НДС, Налоговый кодекс РФ не содержит. Возможно, в дальнейшем компетентные органы направят разъяснения по данному вопросу, либо в законодательство о налогах и сборах будут внесены изменения, устраняющие возникшие неясности.

1.8. День передачи недвижимости по передаточному акту признается моментом определения базы по НДС

Моментом определения базы по НДС при реализации недвижимого имущества с 1 июля 2014 г. будет признаваться дата передачи этого объекта покупателю по передаточному акту (иному документу о передаче). Соответствующее положение содержится в новом п. 16 ст. 167 НК РФ. Отметим, что день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров также является моментом определения налоговой базы (подп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ).

Напомним, что до настоящего момента позиция компетентных органов и арбитражных судов была следующей: моментом определения налоговой базы при реализации недвижимости следует считать день оформления госрегистрации права собственности покупателя на объект или день оплаты (частичной оплаты) в зависимости от того, что наступило раньше. Разъяснения Минфина России и судебную практику по данному вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

1.9. Счет-фактуру может подписать уполномоченный представитель индивидуального предпринимателя

С 1 июля 2014 г. для индивидуального предпринимателя законодательно закреплена возможность передавать право подписи счета-фактуры третьему лицу. Такие изменения внесены в абз. 1 п. 6 ст. 169 НК РФ. Представитель должен быть уполномочен доверенностью. При этом требование об указании реквизитов свидетельства о госрегистрации предпринимателя сохраняется.

Следует отметить, что ранее этот вопрос урегулирован не был. Контролирующие органы в своих разъяснениях настаивали, что счет-фактура должен быть подписан предпринимателем лично и предоставить соответствующие полномочия третьему лицу такой налогоплательщик не вправе. Однако в судебном порядке споры по данному вопросу решались в пользу предпринимателей. Дополнительные материалы см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

Применение документа (выводы):

НДС

С 1 июля 2014 г.:

- "суммовые разницы в части налога" переименованы в "разницы в сумме налога" ( п. 4 ст. 153 НК РФ, абз. 5 п. 1 ст. 172 НК РФ);

- моментом определения базы по НДС при реализации недвижимого имущества признается дата передачи этого объекта покупателю по передаточному акту, иному документу о передаче ( п. 16 ст. 167 НК РФ);

- счет-фактуру может подписать уполномоченный представитель индивидуального предпринимателя ( абз. 1 п. 6 ст. 169 НК РФ).

С 1 января 2015 г.:

- налогоплательщики НДС не должны вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур ( п. 3 ст. 169 НК РФ).

Налог на прибыль

С 1 января 2015 г.:

- убыток от уступки права требования третьему лицу, которая была произведена после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа, учитывается единовременно на дату уступки права требования ( п. 2 ст. 279 НК РФ);

- налогоплательщик сможет списывать стоимость имущества, не являющегося амортизируемым, в течение более чем одного отчетного периода ( подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ);

- доход от реализации полученного безвозмездно имущества можно будет уменьшить на рыночную стоимость такого имущества, определенную на дату его получения ( подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ, абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ);

- из Налогового кодекса РФ исключается понятие "суммовые разницы", а также специальный порядок их учета (утрачивают силу п. 11.1 ч. 2 ст. 250 НК РФ, подп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ, п. 7 ст. 271 НК РФ, п. 9 ст. 272 НК РФ, ч. 4 ст. 316 НК РФ и др.);

- в налогообложении не применяется метод ЛИФО (утрачивают силу п. 8 ст. 254 НК РФ, подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ и др.).

2. На сайте ВАС размещен проект разъяснений Пленума в отношении порядка взыскания НДС

Название документа:

Проект Постановления Пленума ВАС РФ "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость"

Комментарий:

24 апреля 2014 г. на заседании Президиума ВАС РФ будет рассмотрен Проект Постановления Пленума ВАС РФ (далее - Проект), в котором затрагиваются вопросы исчисления и уплаты НДС. Большинство отраженных в документе вопросов ранее решались компетентными органами и арбитражными судами (см. Практическое пособие по НДС и Энциклопедию спорных ситуаций по НДС).

Напомним, что постановления Пленума ВАС РФ обязательны для применения арбитражными судами и с даты их опубликования правоприменительная практика считается определенной ( п. 2 ст. 13 Федерального конституционного закона от 28.04.1995 N 1-ФКЗ "Об арбитражных судах в Российской Федерации"; п. 61.9 Регламента арбитражных судов, утв. Постановлением Пленума ВАС РФ от 05.06.1996 N 7). В данном случае планируется, в частности, закрепить следующие позиции:

- продавец вправе принять "входной" НДС к вычету, если при осуществлении операций, освобожденных от НДС, выставил счет-фактуру с выделением налога и в силу подп. 2 п. 5 ст. 173 НК РФ уплатил его в бюджет ( п. 6 Проекта);

- при определении налоговых последствий выбытия имущества не является объектом обложения НДС утрата имущества по причине порчи, хищения, стихийного бедствия и др., если налогоплательщик докажет, что такое выбытие произошло по не зависящим от его воли причинам ( п. 10 Проекта);

- при проведении камеральной проверки инспекция вправе истребовать документы, подтверждающие освобождение от НДС религиозных организаций, общественных организаций инвалидов, столовых образовательных и медицинских организаций, адвокатских бюро и коллегий адвокатов, а также иных лиц, льгота для которых установлена в ст. 149 НК РФ. Однако запрос документов по отдельным операциям, освобождение от налогообложения которых предусмотрено в той же статье для всех налогоплательщиков, а не для конкретных категорий лиц, не является правомерным ( п. 14 Проекта);

- счет-фактура признается оформленным надлежащим образом и в том случае, если он подписан уполномоченным представителем индивидуального предпринимателя ( п. 24 Проекта). Следует отметить, что в соответствии с Федеральным законом от 20.04.2014 N 81-ФЗ аналогичное положение будет закреплено с 1 июля 2014 г. в п. 6 ст. 169 НК РФ. Другие поправки, внесенные данным Законом, освещены в настоящем выпуске обзора (ссылка на другой комментарий).

Отметим, что по ряду вопросов Пленум ВАС РФ позицию не сформировал и в Проекте предлагаются альтернативные варианты их решения. Рассмотрим некоторые из них.

1. Применение освобождения по ст. 145 НК РФ при несвоевременном представлении в инспекцию уведомления

В соответствии с п. 1 ст. 145 НК РФ предусмотрено освобождение плательщика НДС от обязанностей, связанных с исчислением и уплатой данного налога, если сумма его выручки от реализации товаров (работ, услуг) не превысила 2 млн руб. Указанная сумма рассчитывается за три предшествующих последовательных календарных месяца без учета налога. Для реализации своего права налогоплательщик должен представить в инспекцию письменное уведомление и подтверждающие документы не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого он использует освобождение ( п. 3 ст. 145 НК РФ). Последствия нарушения этого срока в Налоговом кодексе РФ не установлены.

В п. 2 Проекта указывается, что основанием для применения налогоплательщиком освобождения по п. 1 ст. 145 НК РФ является своевременная подача уведомления и документов, предусмотренных Налоговым кодексом РФ. Необходимо обратить внимание на то, что большинство арбитражных судов придерживаются именно такой позиции.

В альтернативном варианте изложения п. 2 Проекта отмечается: плательщик НДС лишь информирует инспекцию о намерении использовать освобождение, поэтому нарушение срока представления уведомления не может препятствовать реализации установленного Налоговым кодексом РФ права. Данный подход также находит отражение в судебной практике.

2. Порядок исчисления НДС при отсутствии в договоре указания на включение налога в цену

Договор реализации товаров (работ, услуг) не всегда содержит указание на то, включен или нет НДС в установленную этим соглашением цену. Пункт 17 Проекта предполагает: если из договора не следует, что цена товара (работы, услуги) определена с учетом налога, то НДС должен быть предъявлен дополнительно и оплачен покупателем сверх названной цены. В этом случае непредъявленная продавцом сумма налога может быть истребована им у покупателя в пределах срока исковой давности, в том числе в судебном порядке. Ранее к такому выводу приходили некоторые арбитражные суды, и в частности Президиум ВАС РФ в Постановлении от 29.09.2010 N 7090/10.

Согласно иному варианту изложения п. 17 Проекта при отсутствии в договоре специальных указаний судам необходимо исходить из того, что установленная в соглашении цена уже включает НДС и продавец обязан определить ее расчетным методом. Следует отметить, что в арбитражной практике есть примеры судебных актов с подобным выводом.

3. Порядок применения пониженной ставки НДС, если для ввоза и для реализации товара установлены разные ставки

В п. 20 Проекта рассмотрен вопрос применения пониженной ставки при ввозе и реализации товаров, коды которых включены в перечни, утвержденные Правительством РФ ( п. п. 2 и 5 ст. 164 НК РФ). Согласно разъяснениям для применения ставки НДС в размере 10 процентов достаточно, чтобы товар был поименован хотя бы в одном из перечней, т.е. его код соответствовал коду, определенному Правительством РФ со ссылкой по крайней мере на один из источников, а именно на Общероссийский классификатор продукции (далее - ОКП) или Товарную номенклатуру внешнеэкономической деятельности (далее - ТН ВЭД). Обращаем внимание, что ранее в своих разъяснениях Минфин России указывал следующее: при реализации импортных товаров на территории России необходимо руководствоваться ТН ВЭД. Есть примеры и судебных актов с аналогичным подходом.

В соответствии с альтернативным вариантом изложения п. 20 Проекта в гл. 21 НК РФ предусмотрены два отдельных объекта обложения НДС: ввоз и реализация товара на территории России. Следовательно, пониженная ставка в отношении ввозимого товара применяется при условии соответствия его кода определенному Правительством РФ коду ТН ВЭД, а кода реализуемого в РФ товара - коду ОКП. Аналогичный вывод содержится в Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.11.2009 N 7475/09 и постановлениях некоторых федеральных арбитражных судов.

4. Период принятия НДС к вычету

Еще один не решенный окончательно вопрос касается периода принятия НДС к вычету ( п. 27 Проекта). Налогоплательщик вправе принять НДС к вычету в течение трех лет после окончания соответствующего периода. Данный вывод следует из п. 2 ст. 173 НК РФ. Согласно одному из вариантов разъяснений Пленума ВАС РФ при соблюдении упомянутого трехлетнего срока налогоплательщик может отразить вычет в декларации (уточненной декларации) только за тот налоговый период, в котором возникло право на вычет. Такой позиции в последнее время придерживаются компетентные органы. Аналогичный вывод содержится в Постановлении Президиума ВАС РФ от 07.06.2005 N 1321/05 и постановлениях некоторых арбитражных судов.

Однако п. 27 Проекта может быть принят и в другом варианте изложения: налогоплательщик вправе заявить НДС к вычету в декларации за любой налоговый период, входящий в указанный трехлетний срок. Следует отметить, что Президиум ВАС РФ неоднократно приходил к этому выводу в более поздних постановлениях (например, от 22.11.2011 N 9282/11). Подобная позиция отражена в ряде арбитражных судов и ранних разъяснениях компетентных органов.