Кредитные операции – одно из наиболее важных с точки зрения аудита направлений деятельности банка, и по объему, и по удельному весу в общей массе банковских операций, и по доходности, и по влиянию на финансовый результат, и по степени риска. Именно здесь расположен Клондайк, в котором проверяющие находят больше всего ошибок, неточностей и злоупотреблений; резервы на возможные потери по ссудам могут «легким движением руки» превратить прибыль банка в убыток и наоборот; а сколько возможностей таят в себе связанные заемщики, проверки залогов, кредитные досье и взыскание проблемных долгов…

А значит, и нам следует уделить этой теме особое внимание. И начнем, пожалуй, с классической проверки кредитования юридических лиц.

Программа проверки.

В ходе аудита кредитования юридических лиц проверяется соблюдение установленного законодательством, внутренними нормативными актами и договорами с контрагентами порядка совершения кредитных и сопутствующих им операций (в частности, формирования резервов на возможные потери по ссудам), а также их отражения в бухгалтерском учете и отчетности.

При этом осуществляется анализ (проверка):

- организации работы подразделений банка, участвующих в осуществлении кредитных операций юридических лиц;

- наличия, полноты и актуальности внутрибанковских нормативных документов, регламентирующих осуществление таких операций;

- порядка осуществления операций кредитования, в том числе соблюдения требований законодательства Российской Федерации, нормативных актов Банка России, внутрибанковских нормативных документов;

- структуры, динамики и качества ссудного портфеля юридических лиц (в том числе классификация ссудной и приравненной к ней задолженности и определение достаточности сформированного резерва на возможные потери);

- финансового состояния заемщиков (выборочно);

- качества обеспечения кредитов;

- выполнения договорных обязательств в соответствии с кредитными договорами, договорами обеспечения, заключенными банком с клиентами – юридическими лицами;

- обоснованности открытия ссудных и других необходимых счетов бухгалтерского учета;

- своевременности и правильности начисления процентов по размещенным средствам;

- своевременности и полноты отражения размещенных средств и процентов по ним в бухгалтерском учете;

- своевременности и полноты формирования и корректировки резервов на возможные потери;

- учета налоговых последствий, возникающих при работе с размещенными средствами;

- влияния операций по предоставлению денежных средств на финансовое состояние кредитной организации;

- качества управления рисками, возникающими при осуществлении кредитных операций;

- эффективности систем внутреннего контроля.

При проверке качества управления рисками оценивается влияние нарушений и недостатков при осуществлении кредитования юридических лиц на финансовое состояние и перспективы деятельности банка.

Если аудиторская проверка носит глобальный характер (т.е. проверяется кредитный портфель всего банка, а не отдельные подразделения и/или группы заемщиков), то целесообразно провести анализ политики, проводимой кредитной организацией, по предоставлению денежных средств, с точки зрения выявления ситуации, угрожающей интересам кредиторов и вкладчиков. Об этом направлении аудита речь пойдет в разделе, посвященном риск-ориентированному контролю кредитных операций.

Основные законодательные, нормативные и информационно-справочные документы.

В перечень нормативных актов, которые необходимо принять во внимание при подготовке и проведении аудита кредитования юридических лиц, следует включить:

- Гражданский кодекс Российской Федерации (далее – ГК РФ): устанавливает общие принципы действия кредитных договоров, договоров залога и поручительства (Глава 42. Заем и кредит);

- Налоговый кодекс Российской Федерации (далее – НК РФ);

- Федеральный закон от 2 декабря 1990 г. № 395-1 «О банках и банковской деятельности»;

- Федеральный закон от 7 августа 2001 г. № 115-ФЗ «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма»;

- Федеральный закон от 30 декабря 2004 г. № 218-ФЗ «О кредитных историях»;

- Положение ЦБ РФ от 26 июня 1998 г. № 39-П «О порядке начисления процентов по операциям, связанным с привлечением и размещением денежных средств банками»;

- Положение ЦБ РФ от 31 августа 1998 г. № 54-П «О порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения)»;

- Положение ЦБ РФ от 26 марта 2004 г. № 254-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности»;

- Положение ЦБ РФ от 20 марта 2006 г. № № 283-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери»;

- Положение ЦБ РФ от 26 марта 2007 г. № 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» (далее – Положение № 302-П);

- Инструкция ЦБ РФ от 16 января 2004 г. № 110-И «Об обязательных нормативах банков»;

- Указание ЦБ РФ от 27 июля 2001 г. № 1007-У «О порядке отражения в бухгалтерском учете операций, совершаемых кредитными организациями при прекращении обязательств, обеспечении исполнения обязательств и перемене лиц в обязательствах по договорам на предоставление (размещение) денежных средств»;

- Указание ЦБ РФ от 12 ноября 2009 г. № 2332-У «О перечне, формах и порядке составления и представления форм отчетности кредитных организаций в Центральный банк Российской Федерации»: устанавливает порядок составления и представления в подразделение Банка России отчетности по формам № 0409115 «Информация о качестве активов кредитной организации», № 0409117 «Данные о крупных ссудах», № 0409118 «Данные о концентрации кредитного риска»; № 0409128 «Данные о средневзвешенных процентных ставках по средствам, предоставленным кредитным организациям»; № 0409155 «Сведения о финансовых инструментах, отражаемых на внебалансовых счетах»; № 0409302 «Сведения о привлеченных и размещенных средствах»;

- Указание ЦБ РФ от 03 июня 2010 г. № 2459-У «Об особенностях оценки кредитного риска по отдельным выданным ссудам, ссудной и приравненной к ней задолженности».

Из документов ненормативного характера отметим следующие:

- Письмо ЦБ РФ от 5 октября 1998 г. № 273-Т «Методические рекомендации к Положению Банка России «О порядке представления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения) от 31 августа 1998 года № 54-П»;

- Письмо ЦБ РФ от 15 января 2009 г. № 18-1-2-5/33 «О погашении ссудной задолженности»;

- Письмо ЦБ РФ от 17 января 2005 г. № 2-Т «О совершении сделок со связанными с банком лицами и оценке рисков, возникающих при их совершении»;

- Письмо ЦБ РФ от 23 марта 2007 г. № 26-Т «Методические рекомендации по проведению проверки системы управления банковскими рисками в кредитной организации (ее филиале)» (далее – Письмо № 26-Т);

- письма и разъяснения Банка России о порядке формирования резервов на возможные потери (много).

Для расширения аудиторского кругозора можно воспользоваться также недействующим ныне Письмом Банка России от 16 декабря 1998 г. № 363-Т «О Методических указаниях по проверке кредитного портфеля кредитной организации» (утратило силу в связи с изданием письма ЦБ РФ от 25.07.2006 г. № 102-Т, не подлежащего опубликованию). Конечно, большая часть текста Методических указаний устарела, но общая канва повествования вполне годится для применения (кстати, судя по актам проверок банковского надзора, которые мне довелось читать в последнее время, новые рекомендации по сути не очень отличаются от старых).

Внутрибанковские нормативные документы, регламентирующие порядок работы с кредитами юридических, должны быть полными, подробным, актуальными, четко структурированными и удобными для пользователя. Особое внимание здесь следует обратить на распределение функций, обязанностей, лимитов и ответственности.

Примерный перечень внутрибанковских документов, затрагивающих операции кредитования, может включать следующие позиции:

- кредитная политика банка (или, как сформулировано в Положении № 54-П, политика по размещению (предоставлению) средств);

- положение о кредитном комитете (комитете по управлению активами, etc.);

- политика по управлению активами и пассивами;

- процентная политика;

- лимитная политика;

- положение (регламент) по кредитованию юридических лиц;

- положение (регламент) по кредитованию физических лиц;

- положение (регламент) по межбанковским кредитам и депозитам (могут быть отдельные документы для работы на внутрироссийском и внешнем рынках);

- порядок отражения кредитных операций в бухгалтерском учете (соответствующий раздел Учетной политики);

- порядок формирования и использования резервов на возможные потери;

- методики определения уровня риска по кредитным операциям;

- отдельные порядки и процедуры (по работе с залогами, с проблемной и безнадежной задолженностью и так далее);

- положения о подразделениях банка, на которые возложены функции по кредитованию клиентов;

- должностные инструкции работников этих подразделений;

- утвержденные распорядительным документом банка программы кредитования;

- типовые формы кредитных договоров, договоров залога, поручительства и др.

В соответствии с пунктом 1.7. Положения № 54-П внутренние документы банка должны определять, в частности:

- процедуры принятия решений по размещению банком денежных средств;

- распределение функций и полномочий между подразделениями и должностными лицами банка, принимающими участие в осуществлении кредитных операций.

В пункте 2.3. Положения № 254-П приведен целый перечень вопросов, которые должны найти отражение во «внутренних документах кредитной организации по вопросам классификации ссуд и формирования резерва». 

Оценку адекватности внутренних документов, регламентирующих кредитные операции, аудитор должен производить не только исходя из требований нормативных актов, но и руководствуясь собственным опытом и здравым смыслом. Так, требование о наличии в банке Кредитной политики установлено приложением 2 к Положению Банка России от 16 декабря 2003 г. № 242-П «Об организации внутреннего контроля в кредитных организациях и банковских группах», однако состав ее и перечень вопросов, которые должны быть рассмотрены, четко не определен. Правда, есть еще весьма занимательное Письмо № 26-Т, приложение 2 к которому содержит чрезвычайно полезные таблицы для оценки наличия и качества внутренних документов банка по вопросам кредитной политики.

Впрочем, об оценке рисков по кредитным операциям мы поговорим отдельно.

Что же до Кредитной политики, то, с учетом ее программно-стратегического характера (это относится и к любой другой Политике), можно рассчитывать на раскрытие в ней следующих аспектов кредитования:

- основные принципы, цели и задачи  кредитной политики;

- подразделения, коллегиальные органы и органы управления банка, принимающие участие в реализации кредитной политики;

- инструменты кредитной политики (виды активных операций, совершаемых банком);

- условия и методы предоставления кредитов;

- порядок установления лимитов кредитования и других контрольных показателей;

- масштабы кредитования;

- условия предоставления льготных кредитов;

- целевая ориентация кредитов;

- порядок установления предельных сумм кредитов;

- параметры кредитов, от выдачи которых банк намерен воздержаться;

- перечень географических регионов, где реализуется кредитная экспансия банка;

- перечень отраслей промышленности, сельского хозяйства и сферы услуг, представителей которых банк намерен кредитовать (приоритетные отрасли);

- основные принципы работы с проблемной задолженностью;

- политика банка при проведении отдельных видов операций, связанных с размещением ресурсов;

- порядок осуществления контроля за реализацией кредитной политики банка и банковскими операциями, связанными с размещением ресурсов.

Документы, подлежащие проверке.

В перечень документов, подлежащих проверке, включаем:

- внутрибанковские правила (положения, регламенты), касающиеся кредитной политики в целом и совершения операций по кредитованию юридических лиц в частности;

- внутрибанковские положения о подразделениях, принимающих участие в осуществлении кредитных операций юридических лиц, приказы о создании этих подразделений и должностные инструкции работников этих подразделений;

- внутрибанковские положения о коллегиальных органах банка (например, о кредитном комитете);

- внутрибанковские положения о порядке осуществления и отражения в бухгалтерском учете операций кредитования юридических лиц (Учетная политика);

- инструкции для сотрудников банка, содержащие подробное описание совершаемых ими действий;

- типовые формы документов (кредитных заявок, договоров), используемых банком при осуществлении кредитных операций юридических лиц;

- утвержденные условия по отдельным кредитным программам;

- протоколы совещаний коллегиальных органов управления, в компетенцию которых входят вопросы, связанные с размещением денежных средств банком, за проверяемый период;

- действующие кредитные договоры (договоры залога, поручительства), закрытые (исполненные) договоры;

- кредитные досье клиентов;

- переписка с клиентами и контрагентами по вопросам, возникающим в ходе осуществления операций кредитования;

- книгу регистрации открытых счетов;

- оборотные ведомости по счетам бухгалтерского учета – ф. № 101;

- ведомость остатков по ссудным счетам на определенные отчетные даты;

- лицевые счета (выписки) по ссудным счетам, счетам начисленных процентов, и документы дня по ним;

- лицевые счета по учету процентных доходов банка от кредитных операций, а также документы дня по ним;

- отчетность форм №№ 0409115, 0409117, 0409118; 0409128; 0409155; 0409302 за проверяемый период;

- внутрибанковская (управленческая) отчетность по кредитам юридических лиц;

- материалы претензионно-исковой работы по судебным разбирательствам, связанным с кредитованием юридических лиц;

- материалы предыдущих проверок по данному направлению деятельности;

- сведения о выполнении банков обязательных нормативов в проверяемом периоде.

Процедуры и методы, применяемые в ходе проверки.

Организация работы по кредитованию юридических лиц

Проверка организации работы по кредитованию юридических лиц может включать анализ следующих моментов:

- наличие, полнота, актуальность и соответствие действующему законодательству внутрибанковских нормативных документов, устанавливающих порядок осуществления операций по кредитованию юридических лиц, документооборот и порядок их отражения в бухгалтерском учете;

- соответствие условий заключенных кредитных договоров требованиям законодательства;

- правильность установления процентных ставок по кредитам юридических лиц в соответствии с внутренними документами банка;

- наличие положений о подразделениях банка, принимающих участие в осуществлении операций по кредитованию юридических лиц;

- наличие должностных инструкций работников указанных подразделений, включающих описание функций, прав, обязанностей и ответственности сотрудников;

- своевременность и достоверность отчетности, составляемой по операциям по кредитованию юридических лиц;

- соблюдение действующего законодательства при кредитовании юридических лиц в отношении противодействия легализации доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма;

- определение функционального соответствия выполняемых сотрудниками обязанностей положениям о структурных подразделениях и должностным инструкциям;

- наличие планов работы подразделений, осуществляющих операции кредитования юридических лиц, отчетов о выполнении таких планов;

- наличие и выполнение планов обучения сотрудников указанных подразделений; периодичность повышения квалификации, прохождения аттестации и т.д.;

- наличие замечаний по предыдущим проверкам службы внутреннего аудита и внешних проверяющих, устранение выявленных недостатков;

- определение уровня качества (периодичности и полноты осуществления) предварительного, текущего и последующего контроля.

Порядок осуществления операций кредитования юридических лиц

На данном этапе аудиторской проверки осуществляется:

- оценка полноты и своевременности исполнения банком обязательств по кредитным договорам;

- проверка порядка открытия, закрытия и ведения счетов бухгалтерского учета, используемых при осуществлении кредитных операций юридических лиц, в том числе ссудных счетов, начисленных процентов, счетов по учету доходов, резервов на возможные потери, внебалансовых счетов по учету обеспечения;

- проверка правильности оформления документов, полученных и/или сформированных банком при заключении кредитных договоров;

- проверка правильности оформления доверенностей на совершение операций от имени юридического лица (наличие всех необходимых реквизитов);

- проверка наличия особых (отличающихся от стандартных для кредитов данного вида) условий размещения средств: срока, процентной ставки, условий досрочного востребования и т.д.;

- проверка правильности и полноты формирования кредитных досье, сохранность досье;

- проверка обоснованности осуществления кредитных операций;

- проверка соблюдения сроков осуществления операций;

- контроль полноты и своевременности уплаты процентов банку по кредитным операциям (размер и порядок оплаты процентов определяются условиями договоров, заключаемых с клиентами);

- проверка своевременности и правильности начисления процентов по кредитам;

- проверка документального оформления кредитных операций, в том числе правильности оформления расчетных документов;

- проверка состояния предварительного, текущего и последующего контроля за выполнением операций по кредитованию юридических лиц.

Целесообразно выборочно пересчитать проценты по какому-либо кредиту. В случае автоматизированного расчета процентов можно выборочно проверить настройки системы; например, сопоставить процентную ставку по договору со ставкой, указанной в АБС.

Кредиты юридических лиц

Согласно статье 819 ГК РФ по кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить заемщику денежные средства (кредит) в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее (кредит не может быть беспроцентным).

Кредитный договор должен быть заключен в письменной форме; в противном случае он считается ничтожным.

Необходимость заботиться о будущем возврате выдаваемого банком кредита заставляет его, как правило, требовать от потенциального заемщика:

- обоснования разумности и экономической эффективности операции (сделки), на которую запрашивается кредит, что в общем случае означает открытость и  определенность относительно целевого назначения кредита;

- предоставления кредитору возможности контролировать в известных пределах целевое использование кредита, эффективность такого использования и в целом эффективность бизнеса заемщика – юридического лица;

- предоставления кредитору известного материального или иного обеспечения выдаваемого им кредита как доказательство надежности отношений сторон даже в случае неудачного проведения заемщиком операции (сделки), на которую брался кредит, или в целом неблагоприятного развития бизнеса и финансового состояния заемщика.

В соответствии с Положением № 54-П юридическим лицам денежные средства могут быть представлены только в безналичном порядке путем зачисления денежных средств на расчетный или корреспондентский счет/субсчет клиента-заемщика, открытый на основании договора банковского счета. Даже если кредит предоставляется на оплату платежных документов и на выплату заработной платы, средства не могут быть направлены на указанные цели непосредственно со ссудного счета.  Такой порядок (его законность подтверждена судебной практикой [1]) установлен в целях предотвращения кредитования лиц, имеющих расчетные документы, не оплаченные в срок (вследствие чего организация получит возможность не исполнять налоговые и иные обязательства).

В соответствии с пунктом 2 статьи 135 НК РФ совершение банком действий по созданию ситуации отсутствия денежных средств на счете налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, в отношении которых в банке находится поручение налогового органа, влечет взыскание штрафа в размере 30% не поступившей в результате таких действий суммы.

Возврат (погашение) кредитов, выданных юридическим лицам, и уплата процентов по ним, производится:

- путем списания денежных средств с банковского счета заемщика по его платежному поручению;

- путем списания денежных средств с банковского счета заемщика, обслуживающегося в другом банке, на основании платежного требования банка-кредитора, если договором предусмотрена такая возможность;

- путем списания денежных средств с банковского счета заемщика, обслуживающегося в банке-кредиторе, на основании платежного требования банка-кредитора, если это предусмотрено условиями договора.

Процесс кредитования юридических лиц включает большую часть всех операций и действий, которые только могут участвовать в процессе кредитования, но не являются обязательными при кредитовании физических лиц, индивидуальных предпринимателей и банков. При этом в большинстве случаев «юрикам» требуется индивидуальный подход.

Например, в пакете документов, предоставляемом заемщиком – юридическим лицом, обязательно должны присутствовать учредительные и регистрационные документы (в отличие от заемщиков – физических лиц).

Оценка кредитоспособности таких заемщиков включает не только анализ всей представленной отчетности, но и маркетинговые исследования продукции (услуг), выпускаемой (оказываемых) заемщиком (в отличие от заемщиков – кредитных организаций).

В процессе рассмотрения кредитной заявки проверяется, кроме всего прочего, фактическое наличие организации по указанному ею юридическому адресу.

Предметы залога, предоставляемые банку юридическим лицом, часто нуждаются в постоянном и тщательном мониторинге на предмет их сохранности и оценки рыночной стоимости.

В целях формирования адекватного резерва на возможные потери банк должен осуществлять контроль за целевым использованием кредитных ресурсов заемщиком.

Возможность формировать в целях резервирования портфели однородных ссуд по юридическим лицам отсутствует (если это не субъекты малого и среднего бизнеса, по которым, впрочем, тоже имеются проблемы с портфелями).

Перечень документов, которые должна представить в банк организация, желающая получить кредит, может включать:

- кредитную заявку по форме, разработанной банком;

- анкету заемщика (может быть совмещена с кредитной заявкой);

- нотариально заверенные копии учредительных документов (в том числе Устава организации);

- протокол об избрании единоличного исполнительного органа, а также приказы о назначении лиц, указанных в карточке образцов подписей;

- справку (выписку из реестра акционеров) о составе акционеров (участников, членов, пайщиков), владеющих свыше 1% акций (долей, паев);

- справку о персональном составе коллегиальных органов управления и персональном составе руководства;

- перечень дочерних и зависимых обществ с указанием доли участия;

- копии разрешений на занятие отдельными видами деятельности (лицензий);

- свидетельство о государственной регистрации (о внесении записи о создании организации в ЕГРЮЛ);

- официальную отчетность (бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках);

- отчет о движении денежных средств;

- расшифровки дебиторской и кредиторской задолженности по балансу;

- внутренняя (управленческая) отчетность;

- прогнозные финансовые отчеты;

- ТЭО (технико-экономическое обоснование) проекта или бизнес-план;

- хозяйственные договоры, для финансирования которых предназначаются заемные средства;

- сведения о кредитах, полученных в других банках;

- справки о счетах, открытых в других банках, оборотах по ним, отсутствии (наличии) претензий к счетам;

- сведения о конъюнктуре рынка и основных конкурентах;

- информацию об аффилированных лицах;

- налоговые декларации;

- справки об отсутствии (наличии) задолженности перед бюджетом;

- аудиторское заключение по итогам отчетных периодов, за которые представлена отчетность;

- документы по предоставляемому обеспечению.

Все указанные документы или их копии должны присутствовать в кредитных досье.

Порядок открытия и ведения счетов по операциям кредитования юридических лиц

При отражении в бухгалтерском учете операций кредитования юридических лиц используются следующие группы счетов:

- ссудные счета клиентов – юридических лиц (счета №№ 441 – 453, 456);

- счета по учету просроченной задолженности (счета №№ 45805 – 45813, 45816);

- счета по учету просроченных процентов (счета №№ 45905 – 45913, 45916);

- начисленные проценты по размещенным средствам (счет № 47427 «Требования по получению процентов»);

- счета по учету денежных средств (корреспондентские, расчетные);

- счета процентных доходов;

- счета по учету резервов на возможные потери;

- счета доходов и расходов от формирования резервов на возможные потери;

- внебалансовые счета по учету условных обязательств кредитного характера – неиспользованных кредитных линий и кредитов овердрафт (№№ 91316, 91317);

- внебалансовые счета по учету обеспечения кредитов (№№ 91311 – 91313);

- внебалансовые счета по учету начисленных процентов по ссудам, получение доходов по которым признано неопределенным (№ 91604);

- внебалансовые счета по учету неполученных процентов по ссудной задолженности, списанной из-за невозможности взыскания (№ 91704);

- внебалансовые счета по учету ссудной задолженности, списанной из-за невозможности взыскания (№ 91802).

Характеристики всех перечисленных счетов, порядок ведения аналитического учета, корреспонденция и особенности использования достаточно подробно и четко изложены в Части II Положения № 302-П, и повторять их здесь нет смысла.

Продолжение следует.

 


[1] См., например, решение Верховного Суда РФ от 1 июля 1999 г. N ГКПИ99-484 "Об отказе в удовлетворении заявления о признании незаконным пункта 2.1.1 Положения о порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения), утв. ЦБ РФ 31 августа 1998 г. N 54-П". Определением Верховного Суда РФ от 17 августа 1999 г. N КАС99-199 данное решение оставлено без изменений